חישוב מדויק של מס שבח בגין מקרקעין שנרכשו לפני 7 בנובמבר 2001 ונמכרו לאחר תאריך זה, חלף החישוב הליניארי הקבוע בחו

ו"ע 5002/05 אלברט אברהם פוליטי נ' מנהל מיסוי מקרקעין
יהונתן יופה, עו"ד (חשב') - מחלקת המסים, פאהן קנה ושות'

העורר רכש בשנת 92 חלקת מקרקעין. בשנת 2002 החלו להבנות על חלקות אלו דירות מגורים. דירות אלו נמכרו על ידי העורר מאוחר יותר. המחלוקת בין הצדדים נסבה סביב השאלה מהי הדרך הנכונה לשומת מס השבח בגין מכירות אלה.
תיקון 50 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), התשכ"ג – 1963 (להלן: "חוק מיסוי מקרקעין") קבע כי על מקרקעין שנרכשו מיום 7 בנובמבר 2001 ואילך יחול שיעור מס מופחת של 25% (20% החל מ – 2007), וזאת חלף שיעור מס שולי ליחידים / מס חברות, אשר היה חל עובר לתיקון. אשר למקרקעין שנרכשו לפני תאריך זה, קבע התיקון כי חישוב המס יהא חישוב ליניארי, קרי על חלק השבח הריאלי שנצמח מיום הרכישה ועד 7 בנובמבר 2001 יחול מס שולי (בהתאם למדרגת המס בה נמצא הנישום) ועל יתרת השבח הריאלי יחול שיעור המס המופחת בשיעור של 25%. חלוקת השבח תבוצע בהתאם למספר הימים מיום הרכישה ועד 7 בנובמבר 2001 ומיום זה ועד יום המכירה. כך לדוגמא, במידה והמקרקעין נרכשו ב- 7 בנובמבר 1997 ונמכרו ב – 7 בנובמבר 2003 הרי ש- 4/6 מהשבח ימוסה במס שולי ואילו 2/6 מהשבח ימוסה במס בשיעור של 25%.
העורר טען כי השבח הריאלי בעניינו התהווה ונצמח עם בניית הבניין על החלקה הנ"ל שהייתה ללא שימוש מתאריך קנייתה ועד ליוזמת הבנייה עליה. הבניה בוצעה בתקופה שלאחר תיקון 50 לחוק מיסוי מקרקעין, ועל כן, לטענת העורר, יש להחיל על השבח בגין עסקה זו שיעור מס של – 25% בלבד, חלף חישוב המס הליניארי כאמור לעיל. לטענת העורר, החלוקה הליניארית אינה אלא נוסחה של נוחות למקרים בהם לא ניתן לקבוע עובדתית את זמן צמיחת השבח הריאלי. מקום בו כן ניתן לקבוע את מועד צמיחת השבח הריאלי, יש לחשב את המס על פי הזמן הנכון שבו נצמח השבח הריאלי.
וועדת הערר, בהסתמכה על שורת פסקי דין של בית המשפט העליון, קבעה כי כדי להגשים את מטרת החוק לאמיתה יש לאפשר למוכר המקרקעין להוכיח עובדתית את מועד היוצרות השבח הריאלי. הוראת החוק הקובעת את החישוב הליניארי חלה מקום בו הנישום אינו יכול להוכיח את העובדות למעשה.
בענייננו, אין ספק כי השבח נוצר בתקופה שלאחר יום 7 בנובמבר 2001. על כן, הערעור התקבל, ונקבע כי חישוב המס ייערך לפי שיעור מס של – 25%.
נציין כי מעבר להשלכות פסק הדין על חישובי המס בעת מכירת מקרקעין, הרי שלפסיקה זו עשויה להיות השלכה במקרים מסוימים גם על חישובי מס בעת מכירת מניות או נכסי הון אחרים אשר נרכשו טרם הרפורמה במס (1 בינואר 2003) אשר גם ביחס אליהם חלה שיטת החישוב הליניארית אשר אינה מתחשבת בשווי הנכס ליום 1 בינואר 2003.
יודגש כי שיטת החישוב הספציפית יכולה מחד להפחית את נטל המס במידה ועליית הערך נצמחה לאחר 7 בנובמבר 2001 ביחס לנכסי מקרקעין או 1 בינואר 2003 ביחס לנכסי הון אך מאידך במידה ועליית הערך נצמחה עד ליום זה, הרי שגם לרשויות המס תעמוד הזכות לטעון, במידה ויעמדו בנטל ההוכחה, כי יש לחייב את השבח או רווח ההון במס שולי ולא במס המופחת.